En general, la consideración de una jurisdicción como de baja o nula tributación y la realización de operaciones con alguna de ellas, conlleva diversas consecuencias fiscales en la Argentina. Es por ello que para los contribuyentes resulta fundamental conocer cuáles son estas jurisdicciones a fin de poder desarrollar con previsibilidad sus actividades y operaciones internacionales.

Entre otras, cabe denotar que la Ley de Impuesto a las Ganancias dispone que: (i) no se considerarán ajustadas a los precios normales de mercado entre partes independientes, las operaciones internacionales que se realicen con personas constituidos o ubicados en jurisdicciones de baja o nula tributación; (ii) la imputación de gastos se ve modificado(el principio de devengado de la tercera categoría por el percibido) cuando se encuentran transacciones con estas jurisdicciones; (iii) el nivel de retención en la fuente resulta más elevado cuando se pagan intereses a entidades bancarias o financieras allí radicadas; (iv) se aplican determinadas normas de transparencia internacional cuando existen estructuras en estas jurisdicciones.

Adicionalmente, en el art. 18 bis de la Ley 11.683 se establece que, respecto de los ingresos de fondos provenientes de países de baja o nula tributación se considerará -salvo prueba en contrario- que constituyen incrementos patrimoniales no justificados para el tomador o receptor local con más un diez por ciento (10%) en concepto de renta dispuesta o consumida en gastos no deducibles.

Recordemos también que la Ley de Aporte Solidario incluyó como sujetos pasivos del aporte a aquellos nacionales argentinos que sean residentes en jurisdicciones de baja o nula tributación. De ello, se advierte la necesidad de tener certeza respecto de cuáles son estas jurisdicciones.

La normativa

La Ley de Impuesto a las Ganancias establece que cualquier referencia efectuada a "jurisdicciones de baja o nula tributación", deberá entenderse referida a aquellos países, dominios, jurisdicciones, territorios, estados asociados o regímenes tributarios especiales que establezcan una tributación máxima a la renta empresaria inferior al 60 % de la alícuota mínima contemplada en la escala del primer párrafo del artículo 73 (texto - Ley N° 27.630 - B.O. 16/6/2021).

Por su parte, el decreto reglamentario de la Ley de Ganancias establece que: “A los fines de determinar el nivel de imposición al que alude el artículo 20 de la ley, deberá considerarse la tasa total de tributación, en cada jurisdicción, que grave la renta empresaria, con independencia de los niveles de gobierno que las hubieren establecido. Por "régimen tributario especial" se entenderá toda regulación o esquema específico que se aparte del régimen general de imposición a la renta corporativa vigente en ese país y que dé por resultado una tasa efectiva inferior a la establecida en el régimen general”.

Listado (no público) de Jurisdicciones de baja a nula tributación

Si bien no existe un listado sobre qué considerar como jurisdicción de baja o nula tributación, cabe decir que existiría una Instrucción Interna de AFIP, en donde las enumera aunque de manera no taxativa. Si bien esa Instrucción no se encuentra publicada, ha circulado en el ámbito profesional y académico generando sorpresas e inquietudes entre los contribuyentes.

La División Dictámenes y Evaluación Técnica, sería el área responsable de su actualización en forma periódica, para exclusivo uso interno de la AFIP. No obstante ese listado interno, la AFIP aclara que son los contribuyentes y responsables los encargados de verificar, en el ejercicio de sus deberes de debida diligencia, el cumplimiento de los presupuestos legales implicados en la Ley de Impuesto a las Ganancias y en su reglamento, respecto de cada jurisdicción específica involucrada en la operatoria internacional de que se trate.

Grupos de jurisdicciones de Baja o Nula Tributación

La Instrucción Interna detalla grupos de jurisdicciones que pueden entenderse como de baja o nula tributación: i) países con regímenes generales que mantendrían una tributación corporativa general efectiva inferior al 15%; ii) países con regímenes generales con sistema de tributación territorial que gravan únicamente los beneficios empresariales generados en su propio territorio; iii) regímenes especiales que mantienen entidades que no pueden operar en el territorio de residencia (offshore), tipos societarios transparentes y empresas o personas que prestan servicios a sujetos vinculados o cumplen funciones de vehículos de inversión; (iv) regímenes especiales favorables de tributación para determinados tipos y/o niveles de actividad tales como actividades financieras, bancarias y de seguros, exportaciones, agricultura, pesca, minería, actividades marítimas y aéreas, turismo, hotelería, etcétera, así como pequeñas empresas, cuyo beneficio se determina por umbrales de ingresos y/o empleados específicos; v) regímenes especiales de tributación establecidos en función de la ubicación en determinadas áreas o zonas geográficas.; vi) regímenes especiales de propiedad industrial y tecnología; vii) regímenes que se apartan del régimen tributario general para beneficiar a nuevas empresas o actividades.

En general la totalidad de las operaciones que correspondan a los países comprendidos en el grupo i), serían consideradas como realizadas con jurisdicciones de baja o nula tributación. En los restantes grupos enumerados se presentan sistemas considerados de baja o nula tributación aplicables a determinadas operaciones o jurisdicciones, cuyo alcance deberá consultarse a la Dirección de Fiscalidad Internacional.

 

Dificultades para los contribuyentes

Son muchas las jurisdicciones que se encuentran en ese listado, incluso algunas que hasta hace poco no se pensaba podrían ser consideradas como tales por nuestro país. Uruguay, por ejemplo, se encuentra listado en 5 de esos 7 grupos mencionados y Estados Unidos en 3 de ellos.

Si a lo anterior se suma el hecho de que en la mayoría de los casos la consideración respecto a si la operación es realizada con una jurisdicción de baja o nula tributación queda a criterio y evaluación de la Dirección de Fiscalidad Internacional de AFIP, se advierte el nivel de incertidumbre y dificultades para llevar adelante un normal desarrollo de negocios.

Palabras finales

Esta incertidumbre en cuanto a las jurisdicciones que deben entenderse como de baja o nula tributación y el sometimiento a una eventual evaluación de la AFIP lesiona la seguridad jurídica, dificulta el normal desenvolvimiento de transacciones internacionales, y afecta la confianza para atraer inversiones al país.

El principio de seguridad jurídica se vería fortalecido si se lograra generar mayor certeza tributaria mediante la publicación de los criterios empleados por la Administración Federal de Ingresos Públicos para determinar la eventual aplicación de las disposiciones de la normativa impositiva. De esta manera, no solo los agentes fiscalizadores del organismo sino que toda la comunidad en general se beneficiaría de los listados en cuestión, proveyendo al régimen de la certidumbre que se entiende necesaria para consolidar un sistema tributario más justo y previsible, al tiempo que podría desafiarse la pertinencia del aludido criterio.

La confianza de los inversores, fundamental para poder superar una crisis que desde hace años mantiene el país, no se logra dejando estas cuestiones expuestas bajo un listado interno y menos aún dejando a criterio de una Dirección la consideración de una jurisdicción como de baja o nula tributación. Esperamos que estas cuestiones se revean por parte de la Administración y se brinde previsibilidad y seguridad a los contribuyentes.

*Contador Público

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